Биологические активы: суть и учет

Биологические активы: суть и учет

С 01.01.2007 г. сельхозпредприятия начали изучать и применять новый стандарт бухучета, непосредственно касающийся их основной деятельности, — П(С)БУ 30. В помощь им Минфин утвердил Методрекомендации. И все равно у бухгалтеров сельскохозяйственных предприятий часто возникают вопросы.

Бухгалтерский учет

В соответствии с п. 4 П(С)БУ 30, биологическим активом (далее — БА) является животное или растение, которое в процессе биологических преобразований способно давать сельскохозяйственную продукцию /или дополнительные БА, а также приносить другим способом экономические выгоды.

Основные условия признания биологического актива или сельхозпродукции — вероятность получения предприятием в будущем экономических выгод, связанных с их использованием, и возможность достоверной оценки их стоимости.

БА признается запасом, если он не используется в сельскохозяйственной деятельности и содержится для продажи или направление его использования предприятием не определено. Если же он используется в другой деятельности, чем сельскохозяйственная, и предполагаемый срок его использования больше одного года (или операционного цикла, если он длиннее года), то такой актив признается основным средством.

Также следует обратить внимание на п. 2.3 Метод­рекомендаций, где указано: БА, признанный активом в результате прошедших событий, относительно которого существует вероятность того, что предприятие не получит в будущем экономические выгоды, связанные с его использованием, в отчетном периоде активом не признается, а его стоимость относится к прочим расходам операционной деятельности. БА делятся на текущие (сч. 21 «Текущие биологические активы») и долгосрочные (сч. 16 «Долгосрочные биологические активы»).

Текущие биологические активы

Текущими считаются БА, способные давать сельхозпродукцию и/или дополнительные БА, приносить другим способом экономические выгоды в течение периода, не превышающего 12 месяцев, а также животные на выращивании и откорме.

Учитываются такие активы на счете 21 «Текущие биологические активы». По характерным признакам выделяются три группы БА, к которым открыты субсчета:

1) 211 — «Текущие биологические активы растениеводства, оцененные по справедливой стоимости»;

2) 212 — «Текущие биологические активы животноводства, оцененные по справедливой стоимости»;

3) 213 — «Текущие биологические активы животноводства, оцененные по первоначальной стоимости».

Введение этих счетов, с одной стороны, дает возможность отделить сам по себе процесс производства в животноводстве от инвентарного учета животных, ведь эти счета дают возможность накапливать и систематизировать расходы на выращивание и откорм животных, следить за ростом их живой массы. А с другой стороны — вести учет существующего поголовья, его живой массы, изменения их стоимости в течение отчетного периода.

В состав текущих БА входят животные на выращивании и откорме, рыба, птица, звери, кролики, семьи пчел, скот, отбракованный из основного стада, животные, принятые от населения для реализации, зерновые, овощные, технические и кормовые культуры. По своей экономической сути животные на выращивании и откорме являются незавершенным производством для животноводства, ведь они растут, увеличивают свой вес, переходят из одной возрастной группы в другую. В то же время после достижения ими определенного веса их можно реализовать мясокомбинатам, другим заготовительным предприятиям и гражданам, перевести в основное стадо. Определенную роль в выбытии животных играют их падеж, вынужденный забой, недостачи, кражи и т. п. К текущим БА относятся также взрослые животные, содержащиеся предприятием для их последующей продажи в течение следующих 12 месяцев. Исходя из этого текущие БА для целей учета относятся к запасам, признание и учет которых регламентируется П(С)БУ 9.

В п. 4 Методрекомендаций указаны все составляющие определения стоимости БА (текущих и долгосрочных), которые поступают на предприятие, а также расходы, которые не входят в первоначальную стоимость БА, а сразу списываются на расходы текущего периода. В частности, текущие БА, приобретенные за плату, приходуются по первоначальной стоимости, состоящей из расходов, фактически понесенных предприятием для их получения, куда входят:

1) цена приобретения за вычетом скидок, косвенных налогов, кроме случаев, когда они не возмещаются предприятию;

2) суммы ввозной пошлины;

3) расходы на транспортировку;

4) другие расходы, непосредственно связанные с приобретением БА и доведением их до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях.

Первоначальная сто­имость безоплатно полученных текущих БА определяется на уровне их справедливой стоимости с учетом расходов, непосредственно связанных с доведением их до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях. В то же время на справедливую стоимость безоплатно полученных текущих БА животноводства увеличивается прочий операционный доход (Д-т 212 К-т 710).

Первоначальной стоимостью БА, полученных в виде взноса в уставный капитал с/х предприятия, является согласованная между учредителями (участниками) их справедливая стоимость с учетом расходов, непосредственно связанных с доведением их до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях (Д-т 212 К-т 46).

Расходы на доставку и другие расходы, непосредственно связанные с доведением безоплатно полученных и полученных в качестве взноса в уставный капитал БА до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, включаются в первоначальную стоимость таких БА.

Не относятся к первоначальной стоимости, а включаются в расходы текущего периода:

1) административные и другие подобные расходы, непосредственно не связанные с приобретением и доставкой БА;

2) курсовые разницы, возникающие в случае проведения расчетов с иностранными поставщиками за полученные БА;

3) расходы на сбыт;

4) стоимость тары, приобретенной вместе с биологическим активом.

Первоначальной стоимостью текущего БА животноводства, полученного в обмен на подобный (того же вида и функционального назначения) БА, является справедливая стоимость переданного БА.

Первоначальной стоимостью БА, приобретенного в обмен (полный или частичный) на неподобный БА, является справедливая стоимость переданного БА, увеличенная (уменьшенная) на сумму средств или их эквивалентов, подлежащих уплате (получению) по такой обменной операции.

Расходы, связанные с биологическими преобразованиями текущих БА, определяются как расходы основной деятельности и отражаются по дебету сч. 940 «Расходы от первоначального признания и от изменения стоимости активов, учитываемых по справедливой стоимости». Учет таких расходов ведется по отдельным объектам (отдельные виды БА или их группы) в соответствии с П(С)БУ 16.

Согласно п. 17 П(С)БУ 30, к составу расходов, связанных с биологическими преобразованиями, относятся прямые материальные расходы, прямые расходы на оплату труда, прочие прямые расходы 1 , общепроизводственные расходы 2 .

1 Перечисленные расходы отражаются по статьям калькуляции, перечень и состав которых устанавливает предприятие. 2 Общепроизводственные расходы растениеводства и животноводства распределяются на каждый объект расходов с использованием базы распределения, установленной предприятием.

Текущие БА, полученные в результате приплода, учитываются по справедливой стоимости, уменьшенной на предполагаемые расходы на месте продажи. К таким расходам относится часть расходов на сбыт, непосредственно связаных с продажей БА и с/х продукции на активном рынке, в частности комиссионные вознаграждения продавцам, брокерам, а также косвенные налоги, уплачиваемые при реализации этих активов. Транспортные и другие расходы на сбыт к расходам на месте продажи не относятся.

Определение справедливой стоимости основывается на ценах активного рынка. При наличии нескольких активных рынков БА их оценка строится на данных того рынка, на котором предприятие предполагает продавать такие БА. Способы определения справедливой стоимости БА, в случае когда отсутствует активный рынок, приведены на схеме.

Предприятие может самостоятельно определить методику анализа источников информации с целью установления справедливой стоимости БА и/или сельскохозяйственной продукции.

Результаты приплода оформляются актом на оприходование приплода животных по форме №ПБА-3 (сельхозучет, ф. №ПБА-3). Один экземпляр такого акта передается в бухгалтерию на следующий день после его составления (в день рождения приплода), что становится основанием для приходования приплода в бухгалтерских регистрах. В акте фиксируются фамилия, имя, отчество работника, за которым закреплены животные, кличка или номер матки, количество голов и масса полученного приплода, присвоенные им инвентарные номера, денежная оценка полученного приплода, подписи лиц, подтверждающие получение приплода. Мертворожденные животные должны быть зафиксированы отдельно.

Для учета приплода зверей и кроликов отдельно для каждого вида и породы применяется Накопительный акт на оприходование приплода зверей по форме №ПБА-7 (сельхозучет, ф. №ПБА-7).

Записи в такой акт вносятся по мере получения приплода, но не позже последнего дня отчетного месяца. В бухгалтерию акт передается первого числа следующего за отчетным месяца. И в этот же день открывается новый акт. В акте указывается количество живых и мертвых объектов приплода животных. В бухгалтерском учете приходуются только живые.

Для оприходования выведенного поголовья молодняка птицы используется акт на выход и сортировку суточного молодняка птицы ф. №ПБА-5 (сельхозучет, ф. №ПБА-5), что служит основанием для приема получения (выведения) птенцов в результате инкубации. На основании количества заложенных на инкубацию яиц и выведенных птенцов определяется процент выхода птенцов. В акте отражаются качественные характеристики выведенного молодняка (количество здоровых, слабых и нежизнеспособных).

Все акты подаются в бухгалтерию вместе с отчетами о движении животных и птицы на ферме (сельхозучет, ф. №ЖН-17).

Пример 1 Сельхозпредприятие (зарегистрированное плательщиком НДС) через подотчетное лицо 15 июня 2007 года приобрело двух взрослых телят в возрасте 3 месяца по 1800 грн (в т. ч. НДС — 300,00 грн) за каждого. Кроме того 23 июня 2007 года предприятие получило приплод (дополнительный БА) в виде 3-х телят, один из которых оказался мертвым. Справедливая стоимость рожденных телят составила 120 грн, расходы на месте продажи — 42 грн.

Бухучет этих операций отражен в таблице 1.

Отражение в бухгалтерском учете приобретения через подотчетное лицо и приплода телят

№ п/п Операция Дебет Кредит Сумма, грн 1. Оприходованы 2 телки через подотчетное лицо 213 372 3000,00 2. Отражен налоговый кредит 641/НДС 372 600,00 3. Оприходован приплод от продуктивных животных (2 живых теленка) 212 23 156,00* *Активом признаются только двое живых только что рожденных телят (120 - 42) х 2 = 156,00 грн.

Документами, которые будут удостоверять для бухгалтера увеличение стоимости молодняка в результате его роста, являются Ведомость взвешивания животных ф. №ПТ-7 (сельхозучет, ф. №ПТ-7) и Расчет определения прироста ф. №ПТ-8 (сельхозучет, ф. №ПТ-8). На основании этих документов определяется прирост живой массы животных конкретной учетной группы, находившейся на выращивании и откорме (нагуле) в течение отчетного периода у определенного материально ответственного лица. Прирост живой массы считается сельскохозяйственной продукцией (см. приложение к П(С)БУ 30), которая оценивается при первоначальном признании прироста по справедливой стоимости, уменьшенной на предполагаемые расходы на месте продажи.

Документами, подтверждающими выбытие животных и птицы в бухучете, являются утвержденные руководителем акт на выбытие текущих БА животноводства (забой, прирезка и падеж) по ф. №ПБА-6 (сельхозучет, ф. №ПБА-6) и учетный лист забоя и падежа скота ф. №ПБА-8 (сельхозучет, ф. №ПБА-8).

На каждый случай забоя животных, снятых с откорма или нагула, вынужденной прирезки, падежа или гибели от стихийного бедствия или же по другим причинам комиссия, утвержденная руководителем предприятия, составляет акт по форме №ПБА-6. В нем подробно записываются: группа животных или вид птицы по инвентарным номерам и породе, пол, возраст животных, упитанность, причина и диагноз или обстоятельства выбытия животных и птицы, а также возможное использование продукции.

Как указано в п. 2.24 Инструкции №7, инвентаризация молодняка животных, скота на откорме, кроликов, зверей, подопытных животных и птицы проводится ежемесячно; на птицефермах с промышленными методами производства — один раз в год по состоянию на 31 декабря отчетного года; пчелиных семей — не менее двух раз в год (весной — до 10 апреля и осенью — до 1 октября).

В аналитическом учете БА отражаются в стоимостном и количественном выражении. Единицей измерения БА являются штуки, головы и т. п.

Для отдельных видов БА животноводства (крупного рогатого скота, свиней и т. п.) предусматривается дополнительная характеристика — живая масса, если на дату баланса ее можно достоверно определить. БА растениеводства (зерновые культуры, сахарная свекла и т. п.) в аналитическом учете имеют и такое количественное выражение, как единица площади, которую они фактически занимают.

Текущие БА находят свое отражение в строке 110 ф. 1 «Баланс» на дату промежуточной и годовой финансовой отчетности по справедливой стоимости, уменьшенной на предполагаемые расходы на месте продажи.

Долгосрочные биологические активы

К долгосрочным относятся БА, способные давать с/х продукцию и/или дополнительные БА либо другим способом приносить экономические выгоды в течение периода, превышающего 12 месяцев (или операционный цикл, в случае когда он больше 12 месяцев), и БА, создаваемые в течение периода более одного года, за исключением животных на выращивании и откорме (незрелые ДБА).

Счета учета

Учет долгосрочных БА проводится по сч. 16 «Долгосрочные биологические активы», имеющему 6 субсчетов:

161 — «Долгосрочные биологические активы растениеводства, оцененные по справедливой стоимости»;

162 — «Долгосрочные биологические активы растениеводства, оцененные по первоначальной стоимости»;

163 — «Долгосрочные биологические активы животноводства, оцененные по справедливой стоимости»;

164 — «Долгосрочные биологические активы животноводства, оцененные по первоначальной стоимости»;

165 — «Незрелые долгосрочные биологические активы, оцениваемые по справедливой стоимости»;

166 — «Незрелые долгосрочные биологические активы, оцениваемые по первоначальной стоимости».

К долгосрочным БА относятся рабочий и продуктивный скот, многолетние насаждения и т. п.

К незрелым долгосрочным БА относятся БА, операционный цикл создания которых превышает 12 месяцев (кроме животных на выращивании и откорме), которые в отчетном периоде еще не способны давать сельхозпродукцию и/или дополнительные БА необходимого качества. Это, в частности, многолетние насаждения (сады, виноградники и т. п.), не достигшие поры плодоношения. Объектом бухучета незрелых долгосрочных БА являются виды многолетних насаждений. Переводятся незрелые долгосрочные БА в группу зрелых долгосрочных БА в соответствии с письмом Государственного комитета по вопросам садоводства, виноградарства, производственной промышленности от 24.02.97 г. №11/02-460.

До момента плодоношения такие насаждения учитываются на сч. 165, 166, а после — на сч. 161, 162.

При достижении насаждениями возраста эффективного их использования и зачислении их в состав долгосрочных БА растениеводства ввод многолетних насаждений в эксплуатацию осуществляет комиссия, назначаемая руководителем. Это оформляется актом приема многолетних насаждений и передачи их в эксплуатацию ф. №ДБА-1 (сельхозучет, ф. №ДБА-1). В акте приводятся следующие данные: наименование и схема насаждений, их оценка, порода, номер полосы или другого участка, время закладки насаждений. Если акт составляется при переводе в соответствующую группу зрелых долгосрочных БА, их стоимость переоценивается до справедливой стоимости, уменьшенной на расходы на месте продажи, если такие расходы можно достоверно идентифицировать. Если же справедливую стоимость определить невозможно, а соответственно и невозможно определить сумму дооценки/уценки, то такие долгосрочные БА оцениваются и учитываются в порядке, определенном в П(С)БУ 7.

Передача в состав долгосрочных БА животноводства по справедливой и первоначальной стоимости оформляется на основании акта по ф. №ДБА-2.

Пример 2 Предприятие (плательщик НДС) 10 июня 2007 года приобрело 4 свиноматки по 2400,00 грн (в т. ч. НДС — 400,00 грн) для их последующей перепродажи. Однако уже в октябре 2007 года планы руководства фермы изменились и решено было оставить свиноматки для расплода. Кроме того, предприятие приобрело у неплательщика НДС и высадило 1000 молодых саженцев (по 15 грн каждый), которые были доставлены сторонним транспортом (подписан акт на 1800 грн, в т. ч. НДС — 300,00 грн).

Бухучет этих операций отражен в таблице 2 .

Отражение в учете приобретения свиноматок и формирования стоимости долгосрочных БА

№ п/п Операция Дебет Кредит Сумма, грн 1. Приобретены 4 свиноматки для перепродажи 213 631 8000,00 2. Отражен налоговый кредит на основании налоговой накладной 641/НДС 631 1600,00 3. Принято решение о том, чтобы оставить свиноматки для расплода 164 213 8000,00 4. Приобретены саженцы 208 631 15000,00 155 208 5. Отнесены транспортные расходы на стоимость саженцев 155 685 1500,00 6. Отражен налоговый кредит по транспортным услугам 641/НДС 685 300,00 7. Отражена стоимость незрелых долгосрочных биологических активов 166 155 16500,00

Амортизация долгосрочных БА, учет которых ведется на субсчетах 162 и 164, проводится согласно п. 22 — 30 П(С)БУ 7 и отражается по кредиту сч. 134 «Накопленная амортизация долгосрочных биологических активов».

Пример 3 Предприятие в августе 2007 года приобрело 2 коровы на сумму 13920,00 грн (5400 и 6200, в т. ч. НДС — 2320,00 грн). Срок эксплуатации составит 3 года. Амортизируемая стоимость — 50% первоначальной стоимости.

Отражение операции приобретения и начисления амортизации на 31.12.2007 г. показано в таблице 3.

Отражение в учете приобретения и амортизации долгосрочного БА

№ п/п Операция Дебет Кредит Сумма, грн 1. Приобретены 2 коровы 164 631 11600,00 2. Отражен налоговый кредит на основании налоговой накладной 641/НДС 631 2320,00 3. Начисление амортизации на 31.12.2007 г. 940 134 644,44* * 11600 х 50% : 36 месяцев х 4 месяца до конца 2007 года = 644,44 грн.

На дату промежуточной и годовой финансовой отчетности долгосрочные БА находят свое отражение в строке 035 по справедливой (остаточной) стоимости, а сумма износа по таким активам — в строке 037 ф. №1 «Баланс».

Налоговый учет

Разделение БА на текущие и долгосрочные во многом определяет их налоговый учет.

Долгосрочные БА в налоговом учете приравниваются к ОФ с соответствующими особенностями учета (10% лимит, налоговая амортизация по ст. 8 Закона о прибыли).

Что касается отражения текущих БА в налоговом учете, то их особенности приравнены к особенностям учета запасов. В соответствии с этим разграничением актуален вопрос о том, как применять нормы п. 5. 9 Закона о прибыли относительно текущих БА при составлении декларации по налогу на прибыль.

Классифицируя БА как оборотный, мы обязуем себя выполнить требования вышеупомянутого п. 5.9, согласно которому налогоплательщик должен вести налоговый учет прироста (убыли) балансовой стоимости товаров (кроме подлежащих амортизации и ценных бумаг), сырья, материалов, комплектующих изделий, полуфабрикатов, запасов на складах, в незавершенном производстве и остатках готовой продукции, расходы на приобретение и улучшение (преобразование, хранение) которых включаются в состав ВР (за исключением полученных бесплатно). Для целей применения п. 5.9 Закона о прибыли текущие БА учитываются по стоимости их приобретения налогоплательщиком. Таким образом, остаток текущих БА на складах и в незавершенном производстве подлежит перерасчету согласно п. 5.9 Закона о прибыли.

Кстати, согласно абз. 7 п. 5.9 Закона о прибыли уценка (дооценка) БА, проведенная по правилам бухучета, не будет изменять их стоимость для целей налогового учета. То есть можно сделать вывод, что последующая оценка текущих БА по справедливой стоимости, как того требует П(С)БУ 30, не будет влиять на налоговый учет прироста (убыли) балансовой стоимости БА.

Нормативная база

П(С)БУ 7 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 7 «Основные средства», утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 27.04.2000 г. №92.

П(С)БУ 9 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 9 «Запасы», утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 20.10.99 г. №246.

П(С)БУ 16 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 16 «Расходы», утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 31.12.99 г. №318.

П(С)БУ 30 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета «БА», утвержденное приказом Минфина Украины от 18.11.2005 г. №790.

Методрекомендации — Методические рекомендации по бухгалтерскому учету биологических активов, утвержденные приказом Минфина от 29.12.2006 г. №1315.

Инструкция №7 — Инструкция по учету молодняка животных, птицы и животных на откорме, утвержденная приказом Минсельхозпрода от 15.01.97 г. №7.

Юлия КЛОВСКАЯ, «Дебет-Кредит», Надежда ВАГАН

Штрафные санкции не применяют, если текущие НО уплачены вовремя, даже при наличии налогового долга Судебная практика :: Практика Позиция налогоплательщика: Истец вовремя самостоятельно уплатил суммы согласованных НО по НДС за август и сентябрь 2001 года, поэтому санкции за задержку уплаты этих сумм, несмотря на наличие налогового долга, возникшего по состоянию на 01.04.2001 г., при.

Платежные карты и РРО: танцуют все? № 22 (1.6.2015) :: Суть дела :: Практика Пять — семь тысяч гривень — ориентировочная цена вопроса при приобретении одного регистратора расчетных операций (далее — РРО). Над этой цифрой задумались многие СХ, пока не являющиеся счастливыми обладателями РРО. Если расчеты у СХ за услуги .

Применение РРО плательщиками ЕН № 22 (1.6.2015) :: Суть дела :: Практика К сожалению, несмотря на ожидания плательщиков ЕН, рассчитывать на освобождение от применения регистраторов расчетных операций им не имеет смысла: правительство в данном вопросе уверенно занимает неизменную позицию. Учитывая этот факт, выясним.

📎📎📎📎📎📎📎📎📎📎