6.6.1. Раздельный учет для целей исчисления налога при усн (есхн)

При исчислении налоговой базы по налогу при УСН (ЕСХН) не учитываются доходы и расходы, относящиеся к деятельности, переведенной на ЕНВД. Такие доходы и расходы нужно учитывать отдельно (п. 10 ст. 346.6, п. 8 ст. 346.18, п. 7 ст. 346.26 НК РФ).

Для этого целесообразно ввести в рабочий план счетов бухгалтерского учета организации дополнительные субсчета, на которых доходы и расходы будут учитываться по видам деятельности. Отдельные субсчета нужно предусмотреть и для тех расходов организации, которые нельзя напрямую отнести к конкретному виду деятельности.

О том, обязан ли налогоплательщик вести бухгалтерский учет, если он совмещает УСН и ЕНВД, читайте в разд. 1.5.1 "Ведение организациями бухгалтерского учета и представление бухгалтерской отчетности при ЕНВД".

ПРИМЕР

организации раздельного учета доходов и расходов в бухгалтерском учете

Ситуация

Организация "Бета" одновременно занимается производством мебели (УСН) и оказанием бытовых услуг по ремонту мебели (ЕНВД).

Решение

Доходы и расходы по каждому виду деятельности бухгалтер организации "Бета" учитывает отдельно с использованием следующих счетов и субсчетов.

20-1 "Расходы на производство мебели"

20-2 "Расходы на оказание бытовых услуг"

20-3 "Общие расходы на производство"

25 "Общепроизводственные расходы"

26-1 <*> "Общехозяйственные расходыв части производства мебели"

26-2 <*> "Общехозяйственные расходыв части оказания бытовых услуг"

26-3 "Общехозяйственные расходы"

90-1-1 "Выручка от реализации произведенной продукции" 90-2-1 "Себестоимость продаж произведенной продукции" 90-9-1 "Прибыль/убыток от реализации произведенной продукции" 99-1 "Прибыли и убытки от производства"

90-1-2 "Выручка от оказания бытовых услуг" 90-2-2 "Себестоимость оказания бытовых услуг" 90-9-2 "Прибыль/убыток от оказания бытовых услуг" 99-2 "Прибыли и убытки от бытовых услуг"

<*> Эти субсчета к счету 26 "Общехозяйственные расходы" предназначены для отражения общехозяйственных расходов организации, которые распределены по видам деятельности с помощью расчетной методики. О таком распределении расходов см. в разд. 6.6.1.1 "Распределение общих расходов".

Как правило, раздельный учет доходов вопросов не вызывает, поскольку он основывается на данных о полученной выручке по конкретным видам деятельности.

Однако стоит иметь в виду, что к доходам, учитываемым на субсчете, открытом для "вмененной" деятельности, относится не только выручка от реализации, но и иные поступления, непосредственно связанные с такой деятельностью. На это указал Минфин России в отношении доходов (премий, скидок, бонусов и т.п.), получаемых за выполнение определенных условий поставщиков по договорам, заключенным в рамках деятельности, облагаемой ЕНВД (Письма от 16.02.2010 N 03-11-06/3/22, от 28.01.2010 N 03-11-06/3/11, от 27.08.2009 N 03-11-06/3/223). Причем сделать это можно тогда, когда полученный доход можно отнести к "вмененному" виду деятельности.

Такая же позиция высказана и в отношении излишков, выявленных при ревизиях, и пеней, присужденных в судебном порядке за просрочку платежа (Письмо Минфина России от 22.05.2007 N 03-11-04/3/168).

А в тех случаях, когда вы осуществляете, например, оптовую торговлю (УСН) и розничную торговлю (ЕНВД), доход в виде премии (скидки, бонусов) от поставщиков можно признать частью дохода, облагаемого ЕНВД, на основании раздельного учета (Письма Минфина России от 16.02.2010 N 03-11-06/3/22, от 29.10.2008 N 03-11-04/3/490).

В то же время в одном из писем Минфин России высказал позицию, что доходы в виде премий (скидок, бонусов) за выполнение определенных условий договора поставки не распределяются между разными видами деятельности в том случае, когда эти доходы нельзя однозначно отнести к одному из них (Письмо от 12.09.2008 N 03-11-04/3/430) <9>.

<9> В приведенном Письме рассмотрен вопрос распределения доходов при совмещении ЕНВД и общей системы налогообложения. Однако его можно применять и в отношении распределения доходов между УСН и ЕНВД (п. п. 9, 10 ст. 274, п. 8 ст. 346.18, п. 7 ст. 346.26 НК РФ).

При этом Минфин России придерживается мнения, что если налогоплательщик осуществляет только "вмененную" деятельность, то указанные доходы учитываются в рамках ЕНВД (см., например, Письма от 01.07.2009 N 03-11-06/3/178, от 15.05.2009 N 03-11-06/3/136, от 23.10.2008 N 03-11-04/3/471, от 28.08.2008 N 03-11-04/3/400).

Полагаем, что второй подход не вполне обоснован. Если связь доходов с деятельностью, переведенной на ЕНВД, очевидна, то нет оснований облагать их в рамках другого режима налогообложения.

Подробнее о налогообложении премий, скидок и других доходов, связанных с осуществлением розничной торговли, читайте в разд. 12.8.2 "Премии (скидки, бонусы) от поставщиков при розничной торговле".

Что же касается расходов, то их учет вызывает больше трудностей. Это связано с тем, что существует целый ряд общих расходов, которые нельзя прямо отнести к конкретному виду деятельности. Их придется распределять, используя расчетную методику.